Налоговые риски для налогоплательщика в связи с принятием ст. 54.1 НК РФ

Редактор

Давайте рассмотри налоговые риски которые может возникнуть с применением инспекторами налоговых органов на практике ст. 54.1 НК РФ.

  1. Если инспекция признает налоговую выгоду необоснованной, она законно откажет в вычете не только по НДС, но и в признании расходов для целей налога на прибыль полностью (даже если реальность операции не поставлена под сомнение).

В письме от 16.08.2017 № СА-4-7/16152@ ФНС России прямо указало, что отныне налоговый орган не обязан определять расчетным путем объем обязанностей налогоплательщика, допустившего искажение действительного экономического смысла финансово-хозяйственной операции. В связи с этим ФНС предлагает отказывать в вычетах и расходах в полном объеме.

  1. Суды также как и раньше продолжат применять доктрину «не проявления должной осмотрительности», теперь в правоприменительной практике больше станут уделять внимание проверке реальности выполнения операций непосредственно контрагентами налогоплательщиков.

Если оценить имеющуюся судебную практику, то оказывается, что пока все идет по-прежнему: в основном судьи исследуют должную осмотрительность и реальность хозяйственных операций, хотя некоторые суды указывают, что в ст. 54.1 НК РФ нет оценочного понятия должной осмотрительности.

Реальность выполнения сделки самим контрагентом – важное нововведение пп. 2 п.2 ст. 54.1 НК РФ – пока ни в одном деле не исследовалось.

  1. Появится законное основание для привлечения должностных лиц налогоплательщиков к уголовной ответственности при работе с «проблемными» контрагентами и возрастет количество уголовных дел, возбужденных по налоговым статьям, а также возрастет число привлечений налогоплательщиков при работе «с проблемными» контрагентами по ч.3 ст.122 НК РФ (штраф 40%).

Согласно письма ФНС России от 19.07.2017 № ЕД-4-2/13650@ «О направлении методических рекомендаций по установлению в ходе налоговых и процессуальных проверок обстоятельств, свидетельствующих об умысле в действиях должностных лиц налогоплательщика, направленном на неуплату налогов (сборов)» (вместе с «Методическими рекомендациями «Об исследовании и доказывании фактов умышленной неуплаты или неполной уплаты сумм налога (сбора)», утв. СК России, ФНС России).

  1. Вероятность изменения в худшую сторону для налогоплательщиков судебной практики по обязательности определения налоговыми органами «действительной налоговой обязанности налогоплательщика».

Введено новое понятие «искажение фактов хозяйственной жизни», содержание которого неконкретно, а потому может быть истолковано произвольно в любую сторону. При этом сразу же возникает вопрос, возможна ли в случае выявленных «искажений» так называемая «налоговая реконструкция» обязательств налогоплательщика перед бюджетом с учетом реального экономического смысла совершенных операций, либо запрет носит односторонний характер. Нужно ли определять «действительную налоговую обязанность»?

До введения ст. 54.1 НК РФ суды в большинстве склонялись к ответу –ДА (хотя и не всегда). Этот подход во многом был основан на пункте 7 Постановления Пленума ВАС РФ № 53. Сейчас возникает риск изменения подхода не в лучшую для налогоплательщика сторону.

Необходимо разобраться по каким обстоятельства налоговый орган может признать налоговую выгоду необоснованной:

  1. Сделку исполнил не тот контрагент, кто заключил договор с налогоплательщиком (Письмо ФНС России от 16.08.2017 № СА-4-7/16152@).
  2. Взаимозависимость участников сделок (п. 6 Постановления N 53, Письма Минфина России от 13.07.2016 № 03-01-18/40957, ФНС России от 16.08.2017 № СА-4-7/16152@)
  3. Неритмичные или разовые операции (п. 6 Постановления № 53, Письмо ФНС России от 08.04.2011 № КЕ-4-3/5585@);
  4. Расчеты через один банк (п. 6 Постановления № 53, Письмо ФНС России от 08.04.2011 № КЕ-4-3/5585@).
  5. Транзитные платежи или расчеты по цепочке (п. 6 Постановления № 53, Письмо ФНС России от 16.08.2017 № СА-4-7/16152@, Постановление Президиума ВАС РФ от 23.11.2005 № 7088/05 по делу № А40-21484/04-126-238).
  6. Деятельность через посредников (п. 6 Постановления № 53, Письмо ФНС России от 08.04.2011 № КЕ-4-3/5585@).
  7. Дробление бизнеса между несколькими лицами, применяющими спецрежимы (Письмо ФНС России от 11.08.2017 № СА-4-7/15895@).
  8. Создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции (п. 6 Постановления № 53, Письмо Минфина России от 18.04.2017 № 03-13-07/23243).

Также признаки недобросовестности контрагента:

  • отсутствие регистрации в ЕГРЮЛ (Письмо Минфина России от 16.04.2010 № 03-02-08/25);
  • “массовый” учредитель (участник), руководитель контрагента (Письмо Минфина России от 17.12.2014 № 03-02-07/1/65228);
  • наличие адреса массовой регистрации (Письмо ФНС России от 24.07.2015 № ЕД-4-2/13005@);
  • отсутствие расходов, характерных для ведения деятельности (п. 5 Постановления № 53);
  • отсутствие персонала (п. 5 Постановления № 53);
  • отсутствие основных средств (п. 5 Постановления № 53, Письмо ФНС России от 08.04.2011 № КЕ-4-3/5585@);
  • отсутствие складских помещений (п. 5 Постановления № 53, Письмо ФНС России от 08.04.2011 № КЕ-4-3/5585@);
  • отсутствие транспортных средств (п. 5 Постановления № 53, Письмо ФНС России от 08.04.2011 № КЕ-4-3/5585@);
  • отсутствие производственных активов (п. 5 Постановления № 53, Письмо ФНС России от 08.04.2011 № КЕ-4-3/5585@).

Все таки должна ли компания следить за добросовестностью своих контрагентов?

Закон 163-ФЗ не вводит обязанность налогоплательщика осуществлять проверку своего контрагента для целей уменьшения налоговой базы (суммы налога). Вместе с тем, по смыслу закона, проявление должной осмотрительности обязательно для соблюдения условия по «исполнимости сделки контрагентом». Поэтому все процедуры по проверке контрагента первого звена — его регистрации, деловой репутации, соблюдения им законодательства, способности выполнить обязательства по сделке — сохраняются.

Закрытого перечня действий и документов, свидетельствующих о проявлении должной осмотрительности, не существует. Как разъяснила ФНС в письме ФНС от 12.05.2017 №АС-4-2/8872 все зависит от конкретной ситуации.

Объем процедур по проверки контрагента зависит от масштаба сделки с контрагентом для налогоплательщика.